Der Beitrag wurde verfasst von unseren Expertinnen und Experten Christina Busch, Juliane Diester und Alexander Göbel.
Im Oktober 2021 haben sich mehr als 130 Staaten auf eine globale Mindestbesteuerung (Pillar 2) geeinigt. Nach den Modellregelungen der OECD und des entsprechenden EU-Richtlinienentwurfs fallen Unternehmensgruppen mit einem konsolidierten Konzernumsatz von mindestens 750 Millionen Euro in zwei der vorangegangenen vier Jahre in den Anwendungsbereich dieser Regelungen.
Diskussionsentwurf für deutsches Umsetzungsgesetz liegt vor
Am 20. März 2023 hat das Bundesministerium für Finanzen nun einen Diskussionsentwurf des Gesetzes für die Umsetzung der EU-Mindestbesteuerungsrichtlinie in deutsches Recht veröffentlicht. Damit erfolgte die Veröffentlichung genau 3 Monate nach der Publikation der „Safe Harbours and Penalty Relief“ Vereinfachungen der OECD und dem Beschluss der entsprechenden EU-Richtlinie sowie rund 15 Monate nach Herausgabe der „Global Anti-Base Erosion Model Rules“. Nicht übernommen wurden im Diskussionsentwurf vor allem die Regelungen zu übergangsweisen Erleichterungen bei Bußgeld und Strafvorschriften („Transitional Penalty Relief“).
Die im Diskussionsentwurf enthaltenen Regelungen sollen in einem eigenen neuen Gesetz „zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für Unternehmensgruppen (Mindeststeuergesetz – MinStG)“ verankert werden. Erstanwendungszeitpunkt soll in Übereinstimmung mit der EU-Richtlinie das erste nach dem 30. Dezember 2023 beginnende Wirtschaftsjahr sein. Die Einführung der Sekundärsteuerregelung ist für ein Jahr später geplant (also für Wirtschaftsjahre, die nach dem 30. Dezember 2024 beginnen).
Der Diskussionsentwurf ist stark an den OECD Model Rules sowie an der daran angelehnten EU-Richtlinie orientiert, enthält allerdings vereinzelt auch Ergänzungen und konkretisiert die Regelungen für deutsche Zwecke. So sieht der Diskussionsentwurf in Übereinstimmung mit den Model Rules eine nationale Ergänzungssteuer für den Fall einer auf Deutschland entfallenden Top-up Tax vor. Dadurch soll sichergestellt werden, dass auch im (unwahrscheinlichen) Fall einer Niedrigbesteuerung in Deutschland die Nachversteuerung an den deutschen Fiskus erfolgt – und nicht an einen anderen Staat. Daneben wurden in den Diskussionsentwurf nationale Regelungen zum Besteuerungsverfahren aufgenommen, zum Beispiel die Begründung einer so genannten Mindeststeuergruppe (§ 3 MinBestRL-UmsG), die Pflicht zur elektronischen Übermittlung eines „Mindeststeuer-Berichts“ an das Bundeszentralamt für Steuern (§ 67 MinBestRL-UmsG), Steuererklärungs- und entrichtungspflichten (§ 84 MinBestRL-UmsG) sowie die Anwendungsvorschriften für Doppelbesteuerungsabkommen (§ 88 MinBestRL-UmsG).
Mit Spannung erwartet wurde auch die Frage, in welchem Ausmaß die so genannte „Undertaxed Payment Rule“ greifen würde. Im Diskussionsentwurf wird nun klargestellt, dass die teilnehmenden Staaten des Pillar 2 Konzepts die weltweit tätigen Konzerne und Unternehmensgruppen ungeachtet des Sitzes der jeweiligen Konzernmutter vollumfänglich besteuern wollen, sodass im Zweifel auch eine einzelne deutsche Tochtergesellschaft die weltweite Steuerlast des gesamten Konzerns tragen muss.
Safe Harbour Regelungen der OECD wurden übernommen
Schließlich sind in dem Diskussionsentwurf ungeachtet einer diesbezüglich fehlenden EU-Richtlinie die (Transitional) Safe Harbour Regelungen und Vereinfachungen der OECD übernommen worden. Insbesondere die Transitional Safe Harbour Regelungen (§§ 75 MinBestRL-UmsG ff.) reduzieren den Implementierungsaufwand in einer Übergangszeit von in der Regel 3 Jahren für die meisten Konzerne enorm. Gleiches gilt für Konzerne mit geringer Auslandstätigkeit, die die Anwendung der Pillar 2 Regelungen für einen Fünfjahreszeitraum umgehen können (§ 74 MinBestRL-UmsG). Dauerhafte Erleichterungen bietet daneben die deutliche Vereinfachung zur Ermittlung des GloBE-Einkommens und Steuern für unwesentliche Gesellschaften (§72 MinBestRL-UmsG).
Für Erleichterungen muss einer von drei Tests bestanden werden
Übergangsweise Vereinfachungsregeln durch die „Safe Harbours“ der OECD können für Wirtschaftsjahre innerhalb des Übergangszeitraums 2024 bis 2026 in Anspruch genommen werden. Zur Ermittlung, ob diese Erleichterungen in der jeweiligen Jurisdiktion des Konzerns in Anspruch genommen werden können, sind drei Tests vorgesehen, die auf der Grundlage von bereits vorhandener Finanz- und CbCR-Daten durchgeführt werden können:
- De Minimis Test: In einer Jurisdiktion ist der Umsatz niedriger als 10 Millionen Euro und der Gewinn geringer als eine Million Euro. Sowohl der Umsatz als auch der Gewinn ermitteln sich dabei aus dem CbCR.
- Simplified ETR Test: Die ETR beträgt in der jeweiligen Jurisdiktion über 15 Prozent (in 2023 und 2024), über 16 Prozent (in 2025) und über 17 Prozent (in 2026). Die ETR kann dabei vereinfacht berechnet werden mittels der in der Rechnungslegung erfassten laufenden und auch latenten Steuern als Covered Taxes im Verhältnis zum Einkommen, das im Rahmen des CbCR ermittelt worden ist. Anpassungen sind nur in wenigen Fällen vorzunehmen.
- Routine Profits Test: Der Gewinn vor Steuern laut CbCR ist in der jeweiligen Jurisdiktion niedriger als der Wert, der sich aus der Berechnung der substanzbasierten Freistellung von Erträgen gemäß den Modellregelungen der OECD (Artikel 5.3) ergibt. Dieser Wert setzt sich zusammen aus fünf Prozent der berücksichtigungsfähigen Lohnkosten und fünf Prozent der Buchwerte von berücksichtigungsfähigen materiellen Vermögensgegenständen, wobei für einen Übergangszeitraum zunächst höhere Prozentsätze von zehn und acht Prozent anzuwenden sind.
Wird in einer Jurisdiktion einer der drei zuvor genannten Tests erfüllt, wird die Top-up Tax für diese Jurisdiktion auf null reduziert und die einzureichende Erklärung muss mit weniger Angaben versehen werden.
Praxishinweis
Somit bestehen zwar erhebliche Erleichterungen für Konzerne, die in den Anwendungsbereich von Pillar 2 fallen, jedoch muss nach wie vor sichergestellt werden, dass für jede Jurisdiktion, in der sich Constituent Entities befinden, ein GloBE Information Return abgegeben wird. Aufgrund der hohen Komplexität und des knappen Zeitraums bis zur Anwendbarkeit der Regelungen gilt es für Unternehmen, zeitnah Sicherheit bezüglich ihres persönlichen Anwendungsbereichs zu erlangen, um mögliche weitere Schritte analysieren und einleiten zu können.
Gerne unterstützen wir Sie bei Fragen rund um das Thema Pillar 2 – sprechen Sie uns an!
