Der BFH sieht in seinem aktuellen Urteil Sponsoringverträge nicht als Miet- und Pachtverträge im Sinne von § 8 Nummer 1 Buchstabe d und e des Gewerbesteuergesetzes, sondern als Verträge eigener Art an. Aufgrund der nicht möglichen Trennbarkeit der einzelnen Leistungselemente verneinte der BFH insgesamt die gewerbesteuerliche Hinzurechnung der Sponsoringaufwendungen. Was das für die Praxis bedeutet.
Der Bundesfinanzhof (BFH) führt mit Urteil vom 23. März 2023 (Aktenzeichen III R 5/22) die restriktive Abgrenzung der Aufwendungen, die nach § 8 Nummer 1 Buchstabe d und e Gewerbesteuergesetz (anteilig) bei der Ermittlung der gewerbesteuerlichen Bemessungsgrundlage hinzuzurechnen sind, fort. Sponsoringverträge stellen in der Regel gemischte Verträge dar, die verschiedene Leistungskomponenten enthalten, sodass auch eine nur teilweise Zuordnung der Pflichten zum Typus eines Miet- oder Pachtvertrags ausscheidet. Damit widerspricht der BFH der Praxis der Finanzverwaltung, die in der Überlassung von Werbeflächen (zum Beispiel auf Banden oder Trikots) gewerbesteuerlich hinzurechnungspflichtige Mietaufwendungen sieht und bei einem einheitlichen Entgelt eine Aufteilung im Schätzungswege vornimmt.
BFH hat die Sichtweise der Finanzverwaltung zurückgewiesen
Unter den Begriff der Miet- und Pachtzinsen im Sinne dieser Vorschrift fallen nach Ansicht des BFH nur Leistungen aufgrund solcher Verträge, die ihrem wesentlichen Gehalt nach Miet- oder Pachtverträge sind. Enthält der Vertrag dagegen neben der entgeltlichen Gebrauchsüberlassung wesentliche nicht trennbare miet- oder pachtfremde Elemente, die ihn einem anderen Vertragstyp zuordnen oder zu einer Einordnung als Vertrag eigener Art führen, scheidet eine gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung der Entgelte insgesamt aus.
Im Urteilsfall trat ein Handelsunternehmen als Sponsor einer Sportmannschaft auf. Der Sponsoringvertrag berechtigte das Unternehmen, das Logo des Sportvereins für Werbezwecke zu nutzen sowie sein betriebseigenes Werbezeichen auf den Trikots der Spieler und an der Bande des Sportfelds und auf dem Hallenboden anzubringen. Das Finanzamt unterwarf im Schätzungswege sowohl den Aufwand für die Werbung auf Kleidung, Boden und Banden (Miete für bewegliche Wirtschaftsgüter) als auch den Aufwand für die Nutzung des Vereinslogos (Überlassung von Rechten) der Hinzurechnung nach § 8 Nummer 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG).
Während die Vorinstanz die Auffassung der Finanzverwaltung teilte, verneint der BFH eine auch nur teilweise gewerbesteuerliche Hinzurechnung. Bei den im Streitfall vorliegenden Sponsoringverträgen handelt es sich um im Bürgerlichen Gesetzbuch nicht speziell geregelte atypische Schuldverträge, bei denen die einzelnen Leistungspflichten derart miteinander verknüpft sind, dass sie sich rechtlich und wirtschaftlich nicht trennen lassen. Aus diesem Grund können die Sponsoringverträge nicht in einzelne Bestandteile zerlegt und auch keine auf Elemente der Nutzungsüberlassung entfallenden Teile des Gesamtentgelts (im Schätzungswege) ermittelt werden.
Der Vertrag enthält wesentliche Vertragsbestandteile, die nicht unter die Hauptleistungspflichten eines Miet- und/oder Pachtverhältnisses passen und sich auch nicht lediglich als Nebenleistungen zu einem Miet-/Pachtvertrag darstellen. Die geleistete Pauschalvergütung stand im Kern im Zusammenhang mit miet- und pachtfremden Leistungen, wie beispielsweise Werbung, Firmenlogo, Netzwerk, Wirtschafts-Club, Public Relations-Aktionen, bildlicher Hinweis auf Spielankündigungen etc. Diese Werbe-/Kommunikationsleistungen geben dem Sponsoringvertrag die entscheidende Prägung. Eine Trennbarkeit scheidet in diesem Fall aus.
Bei den Entgelten für die Zurverfügungstellung der Werbeflächen handelt es sich nach dem BFH auch dann nicht um Miet-/Pachtzinsen, selbst wenn man die Zurverfügungstellung der Bande isoliert betrachten würde. Im Vordergrund stehe nicht die Nutzung der Fläche für den eigenen Gebrauch, sondern vielmehr die Werbeleistung. Auch bei der Beflockung der Trikots handelt es sich um eine Werbeleistung des Gesponsorten. Auch wenn die Überlassung von Werbeflächen auf eigener Bekleidung ein mietvertragliches Element enthält, so konnte der Sponsor nicht nach eigenem Belieben über die Nutzung der Trikots entscheiden. Ziel der Trikotwerbung war die Präsentation des Sponsors zu Werbezwecken im Rahmen der sportlichen Veranstaltungen.
Das auf Basis eines Sponsoringvertrags zu leistende Entgelt unterliegt demnach, sofern sich verschiedene Teilleistungen der Werbeleistung als Hauptleistung unterordnen und mit dieser verschmelzen, in Gänze nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung.
Praxishinweis
Das Urteil vom 23. März 2023 steht im Einklang mit der jüngst ergangenen BFH-Rechtsprechung zur gewerbesteuerlichen Hinzurechnung bei gemischten Verträgen (vgl. BFH vom 1. Juni 2022 – Aktenzeichen III R 56/20). Profitieren können von dieser Rechtsprechung Sponsoringleistungen insbesondere in den Bereichen Sport und Kultur. Das Urteil dürfte über das Sponsoring hinaus auf eine Vielzahl von Verträgen mit gemischten Leistungskomponenten analog anwendbar sein. Entscheidend ist stets, welches Merkmal (Dienstleistungs- vs. Miet-/Pachtvertrag) dem Vertrag das Gepräge gibt. Diese Abgrenzungskriterien sollten im Einzelfall überprüft und in allen offenen Fällen gegenüber der Finanzverwaltung vertreten werden.
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Aktuelle Beratungshinweise - kurz notiert
Fortführung von Verlusten bei Anwachsung auf eine Kapitalgesellschaft (FG München vom 25. Januar 2023 – Aktenzeichen 6 K 1787/19): Das Finanzgericht (FG) München hat entschieden, dass nach einer Anwachsung eines gewerblichen Unternehmens einer Personengesellschaft auf eine Kommanditistin in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft nicht nur der für diese Mitunternehmerin festgestellte vortragsfähige Gewerbeverlust, sondern auch der festgestellte verrechenbare Verlust nach § 15a EStG übergeht. Letzterer kann in dem der Anwachsung folgenden Erhebungs- beziehungsweise Veranlagungszeitraum vom maßgebenden Gewerbeertrag beziehungsweise vom Gesamtbetrag der Einkünfte der aufnehmenden Kapitalgesellschaft abgezogen werden. Die Revision ist beim BFH unter dem Aktenzeichen XI R 2/23 anhängig.
Wegfall der Unternehmeridentität bei Einbringung von Kommanditanteilen in eine andere KG (FG Münster vom 21. März 2023 – Aktenzeichen 11 K 2517/21 G): Das FG Münster hat entschieden, dass gewerbesteuerrechtliche Verluste anteilig nicht (mehr) nutzbar sind, wenn die Mitunternehmer ihre Kommanditanteile in eine KG einbringen und damit vom unmittelbaren zum mittelbaren Gesellschafter werden. In diesem Fall bestehe keine vollständige Unternehmeridentität zwischen der eingebrachten und der übernehmenden KG. Die Revision wurde zugelassen, sodass abzuwarten bleibt, ob der BFH diesen Fall letztlich zu entscheiden hat.
Finales BMF-Schreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung von Genussrechten (BMF vom 11. April 2023): In dem BMF-Schreiben geht es um die steuerliche Einordnung von Genussrechten als Eigenkapital oder Fremdkapital und damit verbunden um die steuerliche Behandlung von Zahlungen auf das Genussrechtskapital. Das wesentliche Abgrenzungskriterium für das Vorliegen von Fremdkapital ist eine bestehende Rückzahlungsverpflichtung.
